Steuerbegünstigung (§ 6a GrEStG) bei Umstrukturierungen im Konzern
BFH, Urteile vom 25.09.2024, II R 2/22, II R 46/22 und II R 36/21 – Der BFH urteilt in drei Entscheidungen zur Steuerbegünstigung nach § 6a GrEStG bei Umstrukturierungen im Konzern.
Kurz zusammengefasst:
- BFH, Urteil vom 25.09.2024 – II R 2/22
Gegenstand des Urteils war die Frage, inwiefern die Vor- und Nachbehaltensfristen des § 6a Satz 4 GrEStG bei Ausgliederung eines grundbesitzenden Einzelunternehmens auf eine zu diesem Zweck neu gegründete Kapitalgesellschaft (Ausgliederung zur Neugründung, § 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG) gelten.
Der BFH bestätigt seine Rechtsprechung (Urteil vom 21.08.2019 – II R 16/19 (II R 36/14)), dass die in § 6a Satz 4 GrEStG genannten Vor- und Nachbehaltensfristen nur insoweit eingehalten werden müssen, als sie aufgrund eines begünstigten Umwandlungsvorgangs auch eingehalten werden können.
Danach kann bei einer Abspaltung oder Ausgliederung zur Neugründung die Vorbehaltensfrist umwandlungsbedingt nicht eingehalten werden, weil die neu gegründete Gesellschaft erst durch die Ausgliederung entsteht. Die 5-jährige Nachbehaltensfrist ist dagegen einzuhalten. - BFH, Urteil vom 25.09.2024 – II R 46/22
Bei der Einbringung von Anteilen an einer Grundbesitz haltenden Personengesellschaft in eine wenige Monate vor der Einbringung erworbene Vorrats-GmbH kann auf die Vorbehaltensfrist dagegen nach Ansicht des BFH nicht verzichtet werden.
Im Urteilsfall brachten mehrere Kommanditisten einer grundbesitzenden GmbH & Co. KG ihre Beteiligungen in jeweils eigene Vorrats-GmbHs im Wege der Sachkapitalerhöhung ein. Die Anteile an den Vorrats-GmbHs hatten sie jeweils ca. sieben Monate vor der Einbringung erworben.
Anders als im Fall der Ausgliederung zur Neugründung kann nach Ansicht des BFH in dieser Konstellation auf die Einhaltung der fünfjährigen Vorbehaltensfrist nicht verzichtet werden. Der Umstand, dass es sich bei der Sacheinlage in eine Vorrats-GmbH nach Auffassung des BGH (im Hinblick auf den Gläubigerschutz) wirtschaftlich um eine Neugründung handle, ändere hieran nichts. Denn für die grunderwerbsteuerrechtliche Anwendung des § 6a Satz 4 GrEStG kommt es nicht auf die wirtschaftliche Neugründung an. Ausschlaggebend sei vielmehr, dass die Vorrats-GmbHs bereits vor der wirtschaftlichen Neugründung zivilrechtlich existent gewesen seien, am Rechtsverkehr teilnehmen konnten und ihre Anteile erworben werden konnten. - BFH, Urteil vom 25.09.2024 – II R 36/21 (siehe zur Vorinstanz Steuern Kompakt vom 22.10.2021)
Die Unterscheidung zwischen wirtschaftlicher Neugründung und Ausgliederung zur Neugründung ist auch bei nach ausländischen Rechtsordnungen zu beurteilenden Rechtsvorgängen vorzunehmen.
Im entschiedenen Fall übertrug die irische A ULC alle Anteile an der irischen B Ltd. für eine symbolische Gegenleistung auf die Klägerin, eine von A ULC knapp drei Wochen zuvor neu gegründete Gesellschaft mit Sitz auf den Britischen Jungferninseln. Die B Ltd. hielt mittelbar 100% der Anteile an weiteren ausländischen Gesellschaften, die über inländischen Grundbesitz verfügten.
Der BFH stellte zunächst klar, dass eine Verlängerung der Beteiligungskette auch bei ausschließlich ausländischen Gesellschaften gem. § 1 Abs. 3 Nr. 3 und Nr. 4 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt. Ferner entschied er, dass die Steuervergünstigung nach § 6a GrEStG grundsätzlich auch auf Rechtsvorgänge anwendbar sein könne, die nach ausländischen Rechtsnormen zu beurteilen sind. Voraussetzung sei jedoch, dass es sich bei dem, Grunderwerbsteuer auslösenden Vorgang um eine „entsprechende Umwandlung“ i.S.d. § 6a Satz 2 GrEStG handle. Dies sei vorliegend schon deshalb nicht der Fall, weil die Übertragung der Anteile an der B Ltd. im Wege der Einzelrechtsnachfolge durch rechtsgeschäftliche Übertragung gegen (wenn auch nur symbolische) Gegenleistung erfolgt sei. Selbst wenn bereits bei Gründung der Klägerin beabsichtigt gewesen sei, die Anteile an der B Ltd. auf sie zu übertragen, sei dieser Vorgang nicht mit einer Ausgliederung zur Neugründung gem. § 123 Abs. 3 Nr. 2 UmwG vergleichbar.
Die Steuervergünstigung des § 6a GrEStG spielt insbesondere bei unternehmensinternen Umstrukturierungen eine große Rolle. Die drei vom BFH veröffentlichten Entscheidungen sind bei der Planung solcher Transaktionen zu berücksichtigen, insbesondere die aus diesen Entscheidungen klarwerdende Differenzierung zwischen „echten“ Umwandlungen zur Neugründung und solchen Vorgängen, die „nur“ wirtschaftlich als Neugründungen anzusehen sind.
